Группа электронных площадок
  • Академия
  • Академия продаж ОТС
  • Статьи
  • Учет особенностей налогообложения участников закупок по НДС в рамках 223-ФЗ
  • Учет особенностей налогообложения участников закупок по НДС в рамках 223-ФЗ

    Автор: Кирилл Чагин

    Дата: 26.12.2018

    Как известно, налоговое законодательство позволяет определенным категориям налогоплательщиков (организациям и индивидуальным предпринимателям) использовать так называемую упрощенную систему налогообложения (в просторечье – «упрощенку»)1. Применение этой системы освобождает налогоплательщиков от обязанности уплаты налога на прибыль, налога на имущество организации, а также НДС за исключением ряда установленных случаев - например, НДС все равно приходится платить находящимся на «упрощенке» налогоплательщикам при ввозе товаров на территорию РФ2. Для того чтобы иметь право работать по «упрощенке» налогоплательщики должны соответствовать ряду установленных критериев – например, средняя численность их работников за налоговый период не должна превышать 100 чел., остаточная стоимость основных средств не должна превышать 150 млн. руб. и т.д.; кроме того, определены категории налогоплательщиков, которые в принципе не могут применять «упрощенку» (например, частные агентства занятости; казенные и бюджетные учреждения; банки; организации, имеющие филиалы и т.д.)3.

    Кроме того, НДС можно не платить и при других условиях - от уплаты НДС освобождены организации и индивидуальные предприниматели, применяющие систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН)5; применяющие патентную систему налогообложения6; применяющие систему налогообложения ЕНВД6 и др.

    При проведении закупок по 223-ФЗ у заказчиков может возникать вопрос – каким образом при определении НМЦД и оценке заявок (предложений) учитывать то, что у разных потенциальных участников закупки могут быть разные особенности налогообложения. В практическом аспекте вопрос этот касается именно НДС – если учитывать НДС при определении НМЦД, то не получится ли так, что победителем закупки станет «неплательщик НДС» и тогда у заказчика есть риск переплатить за закупаемые ТРУ (если, например, участник закупки будет один и заявленная им цена договора будет равной НМЦД); и наоборот – если НДС не учитывать, то не получится ли так, что единственным потенциальным участником закупки будет плательщик НДС, который откажется от участия в ней и закупка сорвется. На практике вопрос этот решается по-разному.

    Первый подход – это указание заказчиком в закупочной документации, что предлагаемая участником закупки в своей заявке цена ТРУ должна включать НДС, если участник закупки является плательщиком этого налога, при этом заказчик просто прописывает в закупочной документации размер НМЦД без указания того, включает она НДС или нет. Пример такой закупки – закупка в декабре 2018 г. детским садом № 6 г. Уссурийска молока и молочных продуктов через запрос котировок с НМЦД в размере 1 357 533 руб.7 В котировочной документации данной закупки не указывается, учитывался ли НДС при определении НМЦД, но тут следует отметить, что сам 223-ФЗ (в отличие от 44-ФЗ8) и не требует от заказчиков каким-то образом отдельно обосновывать рассчитанный ими размер НМЦД, в законе говорится лишь о том, что в документации о конкурентной закупке должен быть в числе прочего указан порядок формирования цены договора (цены лота) с учетом или без учета расходов на перевозку, страхование, уплату таможенных пошлин, налогов и других обязательных платежей9; какие-то отдельные требования по этому поводу могут содержаться лишь в собственных положениях о закупке конкретных заказчиков.

    Второй подход – это прямое указание заказчиком в закупочной документации, что НМЦД включает НДС. Например, при проведении весной 2018 г. редукциона на поставку технической соли ОАО «Бутурлиновский мелькомбинат» указал, что НМЦД, равная 499 200 руб., включает в себя НДС в размере 18%10. Таким образом, в данном случае заказчик учел НДС при определении НМЦД, но примечательно, что одновременно с этим он указал, что ценовые предложения участников закупки будут сравниваться между собой без учета НДС. Очевидно, что это сделано для того чтобы не «переплатить» тому участнику закупки, который не является плательщиком НДС, но может завысить свою цену. Также отметим, что иногда реализация данного подхода сопровождается тем, что заказчик предусматривает возможность заключения договора с победителем закупки, не являющимся плательщиком НДС, по предложенной им цене, сниженной на сумму налога. Выглядеть это, конечно, может не совсем красиво, но тем не менее, есть практика ФАС признания таких решений законными при условии, что заказчик заранее обозначил такие «правила игры» в своем положении о закупке и закупочной документации11. Поэтому потенциальным участникам закупки важно обращать особое внимание на наличие в закупочной документации таких особых условий.

    Третий подход – это указание заказчиком в закупочной документации 2 вариантов НМЦД - как с учетом НДС, так и без учета НДС. Например, при закупке летом 2018 г. моющих средств через запрос котировок ОАО «РЖД» указало в закупочной документации 2 варианта НМЦД – 1 545 420,80 руб. (без учета НДС) и 1 823 596,54 руб. (с учетом НДС)12. При этом форма котировочной заявки также предусматривала указание участником закупки 2 вариантов предлагаемой цены – без учета НДС и с учетом НДС. При таком подходе участник закупки, не являющийся плательщиком НДС, указывает цену своего предложения без учета НДС, а участник, являющийся плательщиком данного налога – с учетом НДС. И таким образом, заказчик сразу видит, является ли участник плательщиком НДС или нет. Представляется, что именно этот подход является наиболее обоснованным и прозрачным.

    Что касается подходов по сравнительной оценке поступивших от участников закупки ценовых предложений, то тут в практике есть 2 варианта. Либо выбор победителя заказчик делает на основе предложенной цены независимо от того, включает она НДС или нет (просто выбирает того, кто обойдется ему дешевле), либо сравнительная оценка проводится по цене заявок без учета НДС – здесь уже надо смотреть условия конкретной закупки (см. пример выше). В последнем случае, участник, цена предложения которого с учетом НДС физически больше, чем цена конкурента, у которого цена не включает НДС, может стать победителем закупки несмотря на то, что заключение договора с таким победителем обойдется заказчику дороже. В условном примере с условными цифрами участник закупки, не являющийся плательщиком НДС, с ценой предложения в 100 руб. без учета НДС может проиграть конкуренту, который является плательщиком НДС, цена предложения которого без учета НДС составляет 90 руб., но с которым заказчику будет необходимо заключить договор на сумму 108 руб. (90 руб. + 20%13). Формальная логика такого подхода может быть в том, что участник закупки, являющийся плательщиком НДС, «просит для себя» меньше, чем другой участник (то есть его ТРУ в некотором роде дешевле(, а фактическая мотивация заказчиков здесь заключается в использовании ими возможностей для последующего возврата из бюджета оплаченного НДС14, то есть при определенных условиях заказчику, если он сам является плательщиком НДС, может быть выгодно заключить договор именно с учетом НДС. Но в отношении этого подхода есть серьезная критика – ведь все-таки здесь заказчик сознательно тратит больше, чем мог бы, и это нарушает такой принцип закупок по 223-ФЗ как «экономически эффективное расходование денежных средств и реализация мер, направленных на сокращение издержек заказчика»15.

    В заключение добавим, что еще одной особенностью проведения закупок, связанной с НДС, является наличие или отсутствие в договоре требования о выставлении поставщиком (подрядчиком, исполнителем) счета-фактуры. Напомним, что в соответствии с законодательством такой документ необходим в том случае, если поставщик (подрядчик, исполнитель) является плательщиком НДС16 – следовательно, данная позиция должна присутствовать в проекте договора именно как опция, относящаяся именно к такому случаю.

    1 Гл. 26.2 НК РФ.

    2 Ч. 2 и 3 ст. 346.11 НК РФ.

    3 Ст. 346.12 НК РФ.

    4 Ч. 3 ст. 346.1 НК РФ.

    5 Ч. 11 ст. 346.43 НК РФ.

    6 Ч. 4 ст. 346.26 НК РФ.

    7 www.zakupki.gov.ru – закупка № 31807285490.

    8 См., например, п. 2 ч. 2 ст. 82.2 Федерального закона от 05.04.2013 № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд».

    9 П. 7 ч. 10 ст. 4 Федерального закона от 18.07.2011 № 223-ФЗ «О закупках товаров, работ, услуг отдельными видами юридических лиц».

    10 www.zakupki.gov.ru – закупка № 31806318985.

    11 См. Решение Челябинского УФАС России от 03.11.2016 по жалобе № 77-03-18.1/2016.

    12 www.zakupki.gov.ru – закупка № 31806677090.

    13 Здесь уже рассматривается основная налоговая ставка НДС, которая действует с 01.01.2019 - Федеральный закон от 03.08.2018 № 303-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах».

    14 В соответствии с ч. 2 ст. 173 НК РФ.

    15 П. 3 ч. 1 ст. 3 Федерального закона от 18.07.2011 № 223-ФЗ «О закупках товаров, работ, услуг отдельными видами юридических лиц»; также см., например, Решение Санкт-Петербургского УФАС России от 12.08.2015 по жалобе № Т02-405/15.

    16 Ст. 169 НК РФ.