НДС и закупки

Влияет ли система налогообложения участника закупок на право подачи им заявки?

Как указано в Информационном письмо Минфина России от 15.05.2019 № 24-01-07/34829 (а также в некоторых разъяснительных письмах Минэкономразвития, например, в письме Минэкономразвития России от 17.02.2016 N ОГ-Д28-2554), в соответствии с пунктом 4 статьи 3 Закона о контрактной системе участником закупки может быть любое юридическое лицо независимо от его организационно-правовой формы, формы собственности, места нахождения и места происхождения капитала, за исключением юридического лица, местом регистрации которого является государство или территория, включенные в утверждаемый в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации перечень государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны) в отношении юридических лиц, или любое физическое лицо, в том числе зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя.

Таким образом, любой участник закупки, в том числе, который освобожден от уплаты налога на добавленную стоимость (НДС) и применяет упрощенную систему налогообложения (УСН), вправе участвовать в закупках.

Вместе с тем, сведения о применяемой участниками закупок системе налогообложения не включены в перечень документов и сведений, которые участники закупок должны представлять в составе заявки на участие в закупке.

В соответствии с положениями Закона о контрактной системе при осуществлении закупки в извещении и документации о закупке заказчиком устанавливается начальная (максимальная) цена контракта (НМЦК).

Начальная (максимальная) цена контракта и в предусмотренных Законом о контрактной системе случаях цена контракта, заключаемого с единственным поставщиком (подрядчиком, исполнителем), определяются в соответствии с положениями статьи 22 Закона о контрактной системе. В случае применения метода сопоставимых рыночных цен (анализа рынка) информация о ценах товаров, работ, услуг должна быть получена с учетом сопоставимых с условиями планируемой закупки коммерческих и (или) финансовых условий поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг. При применении метода сопоставимых рыночных цен (анализа рынка) заказчик может использовать обоснованные им коэффициенты или индексы для пересчета цен товаров, работ, услуг с учетом различий в характеристиках товаров, коммерческих и (или) финансовых условий поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг.

По мнению Минфина России, при установлении начальной (максимальной) цены контракта заказчику необходимо учитывать все факторы, влияющие на цену, в том числе налоговые платежи, предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации.

Соответственно, данную позицию необходимо учитывать как заказчикам, так и поставщикам: поставщикам, когда они по запросу заказчика формируют коммерческое предложение; а заказчикам, когда они производят расчет НМЦК и, например, кто-то из участников закупки дал свое коммерческое предложение без учета НДС.

Как производится оплата контракта победителю, находящемуся на УСН?

С учетом положений Закона о контрактной системе, контракт заключается и оплачивается заказчиком по цене победителя закупок вне зависимости от применения системы налогообложения у победителя.

Сумма, предусмотренная контрактом за выполненный объем работ, должна быть оплачена победителю закупок в установленном контрактом размере.

Корректировка заказчиком цены контракта, предложенной юридическим лицом, применяющим УСН, при осуществлении закупок товаров, работ, услуг, а также при заключении государственного или муниципального контракта с таким участником закупки действующими нормами Закона о контрактной системе не предусмотрена.

Во избежание формальных нарушений по несоответствию проекта контракта и контракта заказчикам лучше предусматривать вариант выбора системы налогообложения, на которой будет находиться победитель закупки.

Однако, например, в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 30.05.2019 № 305-ЭС19-391 по делу № А40-88142/2018 поясняется, что указание заказчиком в проекте контракта цены, включающей налог на добавленную стоимость, не свидетельствует о нарушении прав участника закупки, поскольку не возлагает на участника закупки, применяющего упрощенную систему налогообложения, безусловной обязанности по исчислению и уплате налога на добавленную стоимость. В силу пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса и правовой позиции, выраженной в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 03.06.2014 № 17-П, такого рода обязанность может возникнуть лишь при выставлении налогоплательщиком по своей инициативе счета-фактуры с выделенной в нем суммой налога.

А на вопрос участников закупки, который неизбежно должен возникнуть в этом месте, о том, что получается победителям, находящимся на УСН участвовать выгоднее, я отвечу — да, именно так.

Многих заказчиков вводит в заблуждение норма закона, когда в соответствии с пунктом 2 части 13 статьи 34 Закона о контрактной системе в контракт включаются обязательные условия об уменьшении суммы, подлежащей уплате заказчиком юридическому лицу или физическому лицу, в том числе зарегистрированному в качестве индивидуального предпринимателя, на размер налогов, сборов и иных обязательных платежей, в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации, связанных с оплатой контракта, если в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах такие налоги, сборы и иные обязательные платежи подлежат уплате в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации заказчиком. Отчасти поэтому регуляторы методично выпускают информационные письма, а суды рассматривают споры на этот счет.

Однако, Законом о контрактной системе предусмотрена обязанность заказчика уменьшить сумму, подлежащую уплате заказчиком юридическому лицу или физическому лицу, в том числе зарегистрированному в качестве индивидуального предпринимателя, только в случае если заказчик является в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах плательщиком налогов, сборов и иных обязательных платежей в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации, связанных с оплатой контракта.

В определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 30.05.2019 № 305-ЭС19-391 по делу № А40-88142/2018 поясняется, что данная норма регулирует не вопрос об изменении цены контракта в зависимости от применяемой исполнителем (поставщиком) системы налогообложения, а определяет порядок осуществления расчетов в тех случаях, когда в силу установленных законодательством о налогах и сборах особенностей исполнения обязанности по уплате налогов заказчик (покупатель) должен произвести уплату налога за исполнителя (поставщика) за счет выплачиваемых ему сумм.

Как оформить КС-2 и КС-3 при УСН?

Применение победителем закупки специального налогового режима либо освобождение его от обязанностей плательщика НДС не дает заказчику оснований снижать цену контракта при его заключении и исполнении на сумму НДС, заказчик обязан оплатить выполненные заказчиком работы по согласованной цене. Данная правовая позиция нашла свое отражение в судебной практике Верховного Суда Российской Федерации (определения от 15.11.2017 № 308-ЭС17-13912, от 01.10.2015

№ 303-ЭС15-11466). На этом можно поставить точку в правовой стороне вопроса. Однако, возникает вопрос, вытекающий из отношений, регулируемых Налоговым законодательством (НК РФ) — как все это правильно оформить в актах выполненных работ, справках о стоимости выполненных работ и первичных расчетных документах?

В разъяснении Союза инженеров-сметчиков даются следующие рекомендации: в смете и актах выполненных работ КС-2:

Итого: 100,00 руб. (сумма по гр. 8)

Итого с учетом цены контракта: 108,00 руб.

Примечание: 100 × 1,2 × 0,90, где 1,2 — коэффициент приведения (коэффициент выравнивания) к начальной максимальной цене контракта. Это и есть условный НДС 20%.

0,90 (условная цифра) — коэффициент контракта (снижения контрактной цены, коэффициент тендерного снижения и т.п.). Это коэффициент снижения начальной (максимальной) цены контракта к цене контракта, предложенной победителем в ходе проведения процедуры закупки.

Применение таких коэффициентов является широко распространенной практикой и позволяет, не меняя единичных расценок выполняемых работ, указанных в локальных сметных расчетах заказчика при проведении аукциона, привести итоговую стоимость работ по этим сметам к цене, предложенной победителем аукциона.

Всего по акту: 108,00 руб.

Примечание: НДС не упоминаем.

В Справке КС-3:

Итого: 108,00 руб.

Сумма НДС: ставим прочерк. Не заполняем

Всего с учетом НДС: ставим прочерк. Не заполняем.

Подрядчик выставляет Заказчику Счет на оплату по сумме акта с припиской «НДС не облагается» (Можно и не делать эту приписку). Счет-фактура не выставляется. Организации на УСН не являются плательщиками НДС и не должны составлять и выставлять заказчику счета-фактуры.

НДС и 223-ФЗ

В письме Минэкономразвития России от 28.04.2016 № Д28и-1114, а также письме Минэкономразвития России от 19.08.2016 № Д28и-2169 отмечается, что в соответствии с пунктом 7 части 10 статьи 4 Закона № 223-ФЗ в документации о закупке должны быть указаны сведения, определенные положением о закупке, в том числе порядок формирования цены договора (цены лота) (с учетом или без учета расходов на перевозку, страхование, уплату таможенных пошлин, налогов и других обязательных платежей).

Таким образом, заказчик вправе самостоятельно в положении о закупке определить порядок формирования цены договора, в том числе необходимость учета при формировании цены договора НДС.

В соответствии с пунктами 12 и 13 части 10 статьи 4 Закона № 223-ФЗ в документации о закупке должны быть также указаны сведения, определенные положением о закупке, такие как критерии оценки и сопоставления заявок на участие в закупке и порядок оценки и сопоставления заявок на участие в закупке.

То есть заказчик вправе предусмотреть в положении о закупках и установить в документации критерии оценки заявок и порядок оценки заявок.

Одним из критериев оценки при проведении закупки может являться цена договора, цена единицы продукции.

При проведении оценки по критерию «цена договора, цена единицы продукции» заказчик в положении о закупке вправе предусмотреть порядок сравнения ценовых предложений участников закупки с учетом системы налогообложения, применяемой к таким участникам.

Например, при сопоставлении и оценке заявок при проведении закупки заказчик вправе определить в положении и установить в документации правила применения налогового вычета НДС в отношении приобретаемой продукции. В качестве единого базиса сравнения ценовых предложений могут использоваться цены предложений участников без учета НДС.

В случаях, когда результаты анализа не позволяют однозначно заключить о наличии права заказчика применить налоговый вычет НДС, либо если налоговый вычет НДС применяется в отношении части приобретаемой продукции, в качестве единого базиса сравнения ценовых предложений возможно использование цены предложений участников с учетом всех налогов, сборов и прочих расходов в соответствии с законодательством Российской Федерации.

При этом не допускается установление преимущественных условий для кого-либо из участников закупки.

В силу пункта 2 статьи 424 ГК РФ изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.

Переход победителя закупки на УСН не может служить достаточным основанием для изменения заказчиком цены договора в одностороннем порядке, поскольку заключенный сторонами договор определяет только гражданско-правовые отношения и не может влиять на определение налоговых обязательств участников этих отношений, регулируемых главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации. Для подрядчика, полностью выполнившего работы, и для заказчика, принявшего на себя встречное обязательство по оплате работ в соответствии с условиями договора, НДС является частью цены договора.

Применение подрядчиком УСН с определенного налогового периода само по себе не может являться для заказчика способом экономии при оплате результатов выполненных работ по твердой цене, определенной в договоре (из Постановления Арбитражного суда Северо-Западного округа от 09.04.2018 № Ф07-1726/2018 по делу № А56-36076/2017).

Независимо от применяемой системы налогообложения, контракт заключается и оплачивается заказчиком по цене, предложенной победителем закупки. Данная правовая позиция нашла свое отражение в судебной практике (определения Верховного Суда Российской Федерации от 12.03.2018 № 309-ЭС18-789 по делу № А60-58301/2016, от 15.11.2017 № 308-ЭС17-13912, от 01.10.2015 № 303-ЭС15-11466).

Федеральный закон 223-ФЗ хоть и дает заказчикам больше свободы в вариантах формулирования своих Положений о закупках, однако, принцип относительно НДС у участников закупок здесь кардинально не отличается от контрактной системы: права участников должны быть равны, а система налогообложения победителя не должна являться основанием для удержания денежных средств заказчиком.